出口电子烟:“对号入座”,适用符合条件的退税政策

2023-02-01来源:中国税网作者:韩松君、郁飚、李冬梅

根据《财政部 海关总署 税务总局关于对电子烟征收消费税的公告》(财政部 海关总署 税务总局公告2022年第33号,以下简称“33号公告”),纳税人出口电子烟适用出口退(免)税政策。依照不同出口主体情况,出口电子烟退(免)税政策主要分为三类:出口退(免)政策、出口免税政策、出口征税政策。相关主体须区分不同情况“对号入座”,适用符合条件的退税政策。

出口主体不同,退税政策不同

《财政部 国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》(财税〔2012〕39号)明确,依法办理工商登记、税务登记、对外贸易经营者备案登记,自营或委托出口货物的单位或个体工商户,以及依法办理工商登记、税务登记但未办理对外贸易经营者备案登记,委托出口货物的电子烟生产企业,享受增值税、消费税出口免税并退税优惠。需要注意的是,根据全国人大常委会关于修改《中华人民共和国对外贸易法》的决定,删除第九条关于对外贸易经营者备案登记,故自2022年12月30日起,各地商务主管部门停止办理对外贸易经营者备案登记。

出口电子烟的企业,发生财税〔2012〕39号文件列举的适用增值税征税政策的情形时(如提供虚假备案单证等),不适用增值税退(免)税和免税政策,按规定缴纳增值税。相应地,应按规定缴纳消费税,不退还其以前环节已征的消费税,且不允许在内销应税消费品应纳消费税款中抵扣,即出口既不免税也不退税。

根据上述规定,依法从事电子烟产品出口经营的外贸企业(以下简称“外贸企业”),购进电子烟产品直接用于出口,或委托其他外贸企业代理出口,满足财税〔2012〕39号文件的规定,适用出口免税并退税政策。依法从事电子烟产品出口经营的电子烟生产环节消费税纳税人(以下简称“生产企业”),自营出口或委托外贸企业代理出口自产应税消费品时,执行出口免税但不退税政策。除生产企业、外贸企业外的其他企业(多为一般商贸企业),出口或委托外贸企业代理出口电子烟产品时,出口不免税也不退税。

业务模式不同,退税金额不同

33号公告第四条明确,纳税人从事生产、批发电子烟业务的,以生产、批发电子烟的销售额作为计税价格。需要注意的是,不同业务模式下,电子烟消费税的计税价格有所不同,进而影响到最终出口时退(免)税税额。

实务中,较为常见的是代销模式。电子烟生产环节纳税人采用代销方式销售电子烟,以经销商(代理商)销售给电子烟批发企业的销售额(含收取的全部价款和价外费用),为电子烟生产环节纳税人的计税价格。

例如,2022年12月,甲电子烟生产企业生产持有商标的A电子烟,并销售给乙电子烟外贸企业,销售额为100万元(不含增值税,下同)。那么,甲电子烟生产企业2023年1月应申报缴纳电子烟消费税为100×36%=36(万元)。

如果甲电子烟生产企业委托经销商丙(代理商)销售A电子烟,丙经销商为盈利加价10%后,销售给乙电子烟外贸企业,销售额为110万元。那么,甲电子烟生产企业2023年1月应申报缴纳电子烟消费税为110×36%=39.6(万元)。如果最终A电子烟被乙电子烟外贸企业全部出口,则因取得方式不同,乙电子烟外贸企业在出口时,分别可退消费税额36万元和39.6万元。

代加工业务模式,是另外一种较为常见的电子烟加工模式。33号公告明确,电子烟生产环节纳税人从事电子烟代加工业务模式,应当分开核算持有商标电子烟的销售额和代加工电子烟的销售额;未分开核算的,一并缴纳消费税。

例如,甲电子烟生产企业持有电子烟商标,生产A电子烟产品。2022年12月,甲电子烟生产企业生产并销售A电子烟给乙电子烟外贸企业,销售额为100万元。同时,当月甲电子烟生产企业(不持有电子烟商标B)从事电子烟代加工业务,生产销售B电子烟给丙电子烟生产企业(持有电子烟商标B),销售额为50万元。

如果甲电子烟生产企业分开核算A电子烟和B电子烟销售额,则该纳税人2023年1月应申报缴纳电子烟消费税为100×36%=36(万元)。此时,丙电子烟生产企业将B电子烟销售给丁电子烟外贸企业,销售额为60万元,丙电子烟生产企业自行申报缴纳电子烟消费税为60×36%=21.6(万元)。

如果甲电子烟生产企业没有分开核算A电子烟和B电子烟销售额,则该纳税人2023年1月应申报缴纳电子烟消费税为(100+50)×36%=54(万元)。不管甲电子烟生产企业如何核算,如果最终丁电子烟外贸企业将A电子烟和B电子烟全部出口,则出口应退的消费税额为36+21.6=57.6(万元)。

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